{"id":11964,"date":"2023-05-11T19:45:58","date_gmt":"2023-05-11T23:45:58","guid":{"rendered":"https:\/\/www.millerthomson.com\/les-changements-proposes-regle-generale-anti-evitement\/"},"modified":"2023-05-11T19:45:58","modified_gmt":"2023-05-11T23:45:58","slug":"les-changements-proposes-regle-generale-anti-evitement","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.millerthomson.com\/fr\/perspectives-juridiques\/fiscalite-des-entreprises\/les-changements-proposes-regle-generale-anti-evitement\/","title":{"rendered":"\u00c9quit\u00e9 et substance \u00e9conomique : quelques commentaires sur les changements propos\u00e9s \u00e0 la r\u00e8gle g\u00e9n\u00e9rale anti-\u00e9vitement"},"content":{"rendered":"

Le 28\u00a0mars, le gouvernement du Canada a d\u00e9pos\u00e9 le budget de 2023, qui proposait des changements \u00e0 la r\u00e8gle g\u00e9n\u00e9rale anti-\u00e9vitement (la \u00ab\u00a0RGAE<\/strong>\u00a0\u00bb). Le jour m\u00eame, nous avons publi\u00e9 un survol de ces changements<\/a>. Le pr\u00e9sent article contient des commentaires compl\u00e9mentaires sur les changements propos\u00e9s\u00a0: l\u2019ajout d\u2019un pr\u00e9ambule et d\u2019un crit\u00e8re de substance \u00e9conomique. Le lecteur profitera mieux de cet article s’il poss\u00e8de une connaissance \u00e9l\u00e9mentaire de la RGAE.<\/p>\n

Le projet de modification, s\u2019il est adopt\u00e9, pourrait porter un coup dur \u00e0 des approches de planification fiscale courantes. Il limitera, voire \u00e9liminera les mesures de planification fiscale qui ont pour but de d\u00e9gager des avantages fiscaux non pr\u00e9vus par le Parlement. Il para\u00eet \u00e9galement \u00e9liminer, sinon affaiblir, le principe d\u00e9crit dans l\u2019arr\u00eat phare Inland Revenue Commissionners v.\u00a0The Duke of Westminster <\/em>[The Duke<\/em>][1]<\/a> (commun\u00e9ment appel\u00e9 principe du duc de Westminster), principe qui, grosso modo, autorise le contribuable \u00e0 organiser ses affaires de mani\u00e8re \u00e0 r\u00e9duire le plus possible l\u2019imp\u00f4t d\u00fb[2]<\/a>, en plus de rejeter la doctrine de la \u00ab\u00a0substance\u00a0\u00bb mentionn\u00e9e dans The\u00a0Duke<\/em>.<\/p>\n

Dans le projet de pr\u00e9ambule, il est question de permettre aux contribuables de b\u00e9n\u00e9ficier des avantages fiscaux pr\u00e9vus dans les dispositions pertinentes tout en assurant l\u2019\u00e9quilibre avec le besoin de certitude et la responsabilit\u00e9 de prot\u00e9ger l\u2019assiette fiscale et l\u2019\u00e9quit\u00e9 du r\u00e9gime fiscal. Comme l\u2019explique le document de consultation Moderniser et renforcer la r\u00e8gle g\u00e9n\u00e9rale anti-\u00e9vitement<\/em>[3]<\/a>, la notion d\u2019\u00e9quit\u00e9 semble fond\u00e9e, au moins en partie, sur \u00ab\u00a0le sentiment d\u2019injustice et d\u2019in\u00e9galit\u00e9 ressenti par ceux qui ne b\u00e9n\u00e9ficient pas de l\u2019\u00e9vasion fiscale\u00a0\u00bb et le \u00ab\u00a0le report injuste de la charge de l\u2019\u00e9vitant fiscal sur les autres contribuables[4]<\/a>\u00a0\u00bb. Or, des personnes raisonnables ne s\u2019entendront pas forc\u00e9ment sur ce qui est \u00ab\u00a0\u00e9quitable\u00a0\u00bb. Il sera int\u00e9ressant de voir ce que les tribunaux feront de l\u2019\u00e9quit\u00e9 \u00e9voqu\u00e9e dans le pr\u00e9ambule, \u00e0 la lumi\u00e8re de la d\u00e9cision rendue par la Cour supr\u00eame du Canada dans Hypoth\u00e8ques Trustco<\/em>[5]<\/a> voulant qu\u2019il n\u2019appartienne pas aux juges d\u2019\u00e9tablir les politiques fiscales. En employant le mot \u00ab\u00a0\u00e9quit\u00e9\u00a0\u00bb dans le pr\u00e9ambule, on franchit la ligne de l\u2019\u00e9laboration de politiques ou, du moins, peu s\u2019en faut. Notons que l\u2019une des intentions exprim\u00e9es au d\u00e9part \u00e9tait que la RGAE ne nuise pas aux mesures l\u00e9gitimes de planification fiscale. Par les changements propos\u00e9s \u00e0 la RGAE, le minist\u00e8re des Finances clarifie un peu ce qu\u2019il consid\u00e8re comme de la planification fiscale l\u00e9gitime, s\u2019agissant des avantages fiscaux pr\u00e9vus par les dispositions vis\u00e9es.<\/p>\n

Le projet de modification ajoute par ailleurs un crit\u00e8re de substance \u00e9conomique au test d\u2019abus que comporte l\u2019analyse au regard de la RGAE. Bien qu\u2019un manque de substance \u00e9conomique semble d\u00e9noter un abus de la Loi de l\u2019imp\u00f4t sur le revenu<\/em> (la \u00ab\u00a0Loi<\/strong>\u00a0\u00bb), le document \u00ab\u00a0Mesures fiscales\u00a0: renseignements suppl\u00e9mentaires<\/strong>\u00a0\u00bb[6]<\/a> du budget de 2023 rappelle que toutes les op\u00e9rations manquant de substance \u00e9conomique ne sont pas abusives. Le document donne l\u2019exemple de la cotisation \u00e0 un compte d\u2019\u00e9pargne libre d\u2019imp\u00f4t (\u00ab\u00a0CELI<\/strong>\u00a0\u00bb). Cette cotisation vise uniquement \u00e0 obtenir un avantage fiscal, mais puisque celui-ci correspond \u00e0 l\u2019intention du l\u00e9gislateur, on ne saurait parler d\u2019un abus de la Loi<\/em>. Le pr\u00e9ambule propos\u00e9 semble s\u2019appliquer \u00e0 cette conclusion.<\/p>\n

De mani\u00e8re g\u00e9n\u00e9rale, les facteurs suivants tendent \u00e0 \u00e9tablir qu\u2019une op\u00e9ration manque de substance \u00e9conomique\u00a0:<\/p>\n

    \n
  1. \n
      \n
    1. la totalit\u00e9, ou la presque totalit\u00e9 des possibilit\u00e9s pour le contribuable de r\u00e9aliser des gains ou des b\u00e9n\u00e9fices et de subir des pertes, conjointement avec celles des contribuables ayant un lien de d\u00e9pendance, reste inchang\u00e9e, notamment en raison des \u00e9l\u00e9ments suivants\u00a0:\n
        \n
      1. les flux financiers circulaires;<\/li>\n
      2. la compensation des situations financi\u00e8res;<\/li>\n
      3. le d\u00e9lai entre les \u00e9tapes de la s\u00e9rie;<\/li>\n<\/ol>\n<\/li>\n
      4. au moment o\u00f9 l\u2019op\u00e9ration \u00e9tait conclue, la valeur de l\u2019avantage fiscal escompt\u00e9e d\u00e9passait le rendement \u00e9conomique non fiscal escompt\u00e9;<\/li>\n
      5. il est raisonnable de conclure que la totalit\u00e9, ou la presque totalit\u00e9, des objets d\u2019entreprendre ou d\u2019organiser l\u2019op\u00e9ration ou la s\u00e9rie \u00e9tait d\u2019obtenir l\u2019avantage fiscal.<\/li>\n<\/ol>\n<\/li>\n<\/ol>\n

        Dans l\u2019arr\u00eat Hypoth\u00e8ques Trustco<\/em>, la Cour supr\u00eame du Canada a \u00e9crit\u00a0: \u00ab\u00a0Lorsque le l\u00e9gislateur pr\u00e9cise les conditions \u00e0 remplir pour obtenir un r\u00e9sultat donn\u00e9, on peut raisonnablement supposer qu\u2019il a voulu que le contribuable s\u2019appuie sur ces dispositions pour obtenir le r\u00e9sultat qu\u2019elles prescrivent[7]<\/a>\u00a0\u00bb. L\u2019arr\u00eat a aussi rejet\u00e9 l\u2019id\u00e9e voulant que la RGAE comporte un crit\u00e8re d\u2019objet commercial invalidant les op\u00e9rations sans objet commercial. Il a \u00e9galement \u00e9tabli que la substance \u00e9conomique pouvait avoir sa pertinence \u00e0 l\u2019une ou l\u2019autre des \u00e9tapes d\u2019une analyse au regard de la RGAE, mais qu\u2019un manque de substance \u00e9conomique n\u2019\u00e9tait pas toujours synonyme d\u2019\u00e9vitement fiscal abusif. Le crit\u00e8re envisag\u00e9 n\u2019\u00e9tablit pas d\u2019\u00e9quivalence entre le manque de substance \u00e9conomique et l\u2019\u00e9vitement fiscal abusif. Il s\u2019accompagne plut\u00f4t d\u2019une remarque selon laquelle un manque de substance \u00e9conomique a tendance \u00e0 indiquer un abus de la Loi<\/em>. De toute \u00e9vidence, le minist\u00e8re des Finances souhaite attirer l\u2019attention sur l\u2019importance du manque de substance \u00e9conomique dans le test d\u2019abus que comporte l\u2019analyse au regard de la RGAE.<\/p>\n

        Si les changements propos\u00e9s \u00e0 la RGAE entrent en vigueur, il deviendra plus risqu\u00e9 de prendre des mesures de planification fiscale d\u00e9passant les avantages fiscaux pr\u00e9vus par la Loi<\/em>. Il y a lieu de se demander si les nouvelles r\u00e8gles se r\u00e9percuteront sur les positions administratives de l\u2019ARC, dont celles qui concernent la technique de planification fiscale au d\u00e9c\u00e8s appel\u00e9e \u00ab\u00a0pipeline\u00a0\u00bb. \u00c0 certaines conditions, l\u2019ARC autorise, sur le plan administratif, les pipelines qui visent \u00e0 \u00e9viter la double imposition qui peut survenir apr\u00e8s le d\u00e9c\u00e8s. Le contribuable qui invoque des dispositions de la Loi<\/em> pour mettre en place un pipeline emp\u00eachant qu\u2019une somme soit impos\u00e9e deux fois d\u00e9gage-t-il un avantage pr\u00e9vu par lesdites dispositions? Ce type d\u2019op\u00e9ration manque de substance \u00e9conomique, l\u2019obtention d\u2019un avantage fiscal constituant l\u2019unique but, mais se justifie peut-\u00eatre du point de vue de l\u2019\u00e9quit\u00e9. Nous souhaitions vous donner une id\u00e9e des facteurs qu\u2019il faudra prendre en compte dans la planification fiscale si le projet de modification de la RGAE devait \u00eatre adopt\u00e9.<\/p>\n

        Si vous avez des questions sur les propositions relatives \u00e0 la RGAE, n\u2019h\u00e9sitez pas \u00e0 communiquer avec un membre du groupe Fiscalit\u00e9 des entreprises<\/a>\u00a0de Miller Thomson.<\/p>\n

        \n

        [1]<\/a> Inland Revenue Commissionners v.\u00a0The Duke of Westminster<\/em>, [1935]\u00a0UKHL\u00a04, [1936]\u00a0AC\u00a01 [The\u00a0Duke<\/em>].<\/p>\n

        [2]<\/a> Le passage complet de l\u2019arr\u00eat se lit comme suit [traduction]\u00a0: \u00ab\u00a0Tout homme a le droit, s\u2019il le peut, de diriger ses affaires de fa\u00e7on que son assujettissement aux imp\u00f4ts prescrits par les lois soit moindre qu\u2019il ne le serait autrement. S\u2019il r\u00e9ussit \u00e0 obtenir ce r\u00e9sultat, alors, m\u00eame si le percepteur ou les autres contribuables n\u2019appr\u00e9cient gu\u00e8re son ing\u00e9niosit\u00e9, on ne peut pas l\u2019obliger \u00e0 payer plus d\u2019imp\u00f4t. \u00c0 mon sens, cette doctrine dite de \u201cla\u00a0substance\u201d n\u2019est rien de plus qu\u2019une tentative de faire passer un homme \u00e0 la caisse sans \u00e9gard au fait qu\u2019il a organis\u00e9 ses affaires de sorte que le fisc ne puisse pas aller chercher les sommes en question.\u00a0\u00bb<\/p>\n

        [3]<\/a> Minist\u00e8re des Finances, document de consultation, 11\u00a0ao\u00fbt\u00a02022, https:\/\/www.canada.ca\/fr\/ministere-finances\/programmes\/consultations\/2022\/consultations-sur-la-regle-generale-anti-evitement\/renforcer-regle-generale-anti-evitement.html.<\/p>\n

        [4]<\/a> Dans le document de consultation, citation de David A.\u00a0Dodge, \u00ab\u00a0A New and More Coherent Approach to Tax Avoidance\u00a0\u00bb, (1988), 36:1, Canadian Tax Journal<\/em>, p.\u00a01-22, \u00e0 la p. 4.<\/p>\n

        [5]<\/a>Hypoth\u00e8ques Trustco Canada c.\u00a0Canada<\/em>, 2005\u00a0CSC\u00a054 [Hypoth\u00e8ques Trustco<\/em>].<\/p>\n

        [6]<\/a> Minist\u00e8re des Finances, budget de 2023, Mesures fiscales\u00a0: renseignements suppl\u00e9mentaires.<\/p>\n

        [7]<\/a> Hypoth\u00e8ques Trustco<\/em>, par.\u00a011.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

        Le 28\u00a0mars, le gouvernement du Canada a d\u00e9pos\u00e9 le budget de 2023, qui proposait des changements \u00e0 la r\u00e8gle g\u00e9n\u00e9rale anti-\u00e9vitement (la \u00ab\u00a0RGAE\u00a0\u00bb). Le jour m\u00eame, nous avons publi\u00e9 un survol de ces changements. Le pr\u00e9sent article contient des commentaires compl\u00e9mentaires sur les changements propos\u00e9s\u00a0: l\u2019ajout d\u2019un pr\u00e9ambule et d\u2019un crit\u00e8re de substance \u00e9conomique. 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